Применение балансового метода по ПБУ 18/02
Относительно обязательности применения балансового метода при расчете временных разниц по налогу на прибыль в соответствии с новой редакцией ПБУ 18/02.
По нашей просьбе эксперты компании Финэкспертиза дали свое заключение о том обязательно ли применение балансового метода в 2020 году.
1. Рассмотрим аргумент касательно того, что применение балансового или затратного метода осуществляется по выбору организации и использование балансового метода не является обязательным.
В Информационном сообщении Минфина России от 28.12.2018 N ИС-учет-13 «Об изменениях Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02» (далее – ИС-учет-13) имеется сноска, в которой указано, что ПБУ 18/02 не содержит ограничений для применения организацией любого из двух способов по своему выбору – балансового способа или способа отсрочки. Данная сноска в тексте ИС-учет-13 относится к описанию механизма расчета величины чистой прибыли (со ссылкой на практический пример, приведенный в новой редакции ПБУ 18/02). Действительно, в примере, содержащемся в ПБУ 18/02, указан порядок расчета различных показателей по налогу на прибыль: ОНА, ОНО, отложенный налог на прибыль, текущий налог на прибыль, расход по налогу на прибыль, условный расход по налогу на прибыль, постоянный налоговый расход, чистая прибыль (как итоговый показатель). Расчет величины чистой прибыли выполнен в примере двумя методами:
· на основании показателей: прибыли до налогообложения и расхода по налогу на прибыль (балансовым способом – как указано в ИС-учет-13);
· на основании показателей: прибыли до налогообложения, условного расхода по налогу на прибыль, постоянного налогового расхода (способом отсрочки – как указано в ИС-учет-13).
Действительно, в примере к новой редакции ПБУ 18/02 выполнен расчет чистой прибыли двумя указанными способами, и подтверждена идентичность полученных результатов.
Таким образом, оба предложенных способа расчета показателя чистой прибыли из примера к ПБУ 18/02 являются взаимозаменяемыми и могут использоваться в качестве проверочных методов один для другого.
2. Рассмотрим аргументы в пользу того, что применение балансового метода ПБУ 18/02 при расчете показателей временных разниц является обязательным с 2020 г.
1) В п.8 новой редакции ПБУ 18/02 однозначно прописан порядок расчета временных разниц: «Временная разница по состоянию на отчетную дату определяется (прим. – именно определяется, а не может определяться) как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения» - данная норма ПБУ 18/02 устанавливает механизм расчета временных разниц с использованием балансового метода – путем сопоставления бухгалтерской и налоговой стоимости активов и обязательств.
2) Наличие в разделе IV ПБУ 18/02 понятий условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, а также двух способов расчета текущего налога на прибыль (на основании данных бухгалтерского учета – через показатель условного расхода по налогу на прибыль и на основании декларации по налогу на прибыль) – не отменяет необходимость расчета временных разниц балансовым методом, как это указано в п.8.
3) В Информационном сообщении Минфина России от 28.12.2018 N ИС-учет-13 (в абз.1) указано, что основная цель изменений ПБУ 18/02 – это приведение правил бухгалтерского учета налоговых обязательств и связанных с ними объектов бухгалтерского учета в соответствие с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». При этом МСФО 12 предполагает именно балансовый метод расчета налоговых разниц.
4) В соответствии с п.2 Приказа Минфина от 20.11.2018 г. № 236н (О внесении изменений в ПБУ 18/02) установлено, что соответствующие изменения (в т.ч. порядок расчета временных разниц путем сравнения бухгалтерской и налоговой стоимости активов и обязательств – п.8 ПБУ 18/02) применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 год. В том же Информационном сообщении № ИС-учет-13 (в абз.2) отмечается, что организации обязаны применять эти изменения, начиная с бухгалтерской отчетности за 2020 г.
3. Вывод
Таким образом, исходя из текста новой редакции ПБУ 18/02 (имеет бОльшую юридическую силу) и Информационного сообщения № ИС-учет-13 (имеет меньшую юридическую силу), считаем, что:
· временные разницы должны рассчитываться балансовым способом путем сопоставления бухгалтерской и налоговой стоимости активов и обязательств – согласно требованию п.8 ПБУ 18/02;
· сноска в ИС-учет-13, указывающая на то, что ПБУ 18/02 не содержит ограничений для применения организацией любого из двух способов по своему выбору – балансового способа или способа отсрочки, относится к расчету показателя чистой прибыли (с использованием или без использования величины условного расхода по налогу на прибыль) и не относится к порядку расчета временных разниц;
· сами по себе два способа расчета чистой прибыли, приведенные в примере к ПБУ 18/02, являются взаимозаменяемыми и могут использоваться как проверочные методы один для другого;
· определение временных разниц балансовым методом (согласно содержанию п.8 новой редакции ПБУ 18/02) является обязательным, начиная с отчетного периода 2020 г.
Переход на расчет временных разниц балансовым методом предполагает, в частности:
· реклассификацию постоянных разниц во временные разницы по счетам учета активов и обязательств;
· иной порядок расчета показателей ОНА / ОНО и проведение соответствующих корректировок в учете;
· ретроспективный пересчет показателей ОНА / ОНО по сопоставимым показателям бухгалтерской отчетности за 2018 и 2019 г.г.
Подготовлено экспертами компании Финэкспертиза.
